Sénat de Belgique

SESSION DE 1997-1998

21 AVRIL 1998

Projet de loi portant confirmation de l'arrêté royal du 4 avril 1995 relatif à la commission des accords fiscaux préalables

Procédure d'évocation

RAPPORT

FAIT AU NOM DE LA COMMISSION DES FINANCES ET DES AFFAIRES ÉCONOMIQUES PAR M. WEYTS

I. EXPOSÉ DU VICE-PREMIER MINISTRE ET MINISTRE DES FINANCES ET DU COMMERCE EXTÉRIEUR

Le présent projet de loi vise à confirmer l'arrêté royal du 4 avril 1995 relatif à la commission des accords fiscaux préalables (Moniteur belge du 16 mai 1995).

Cet arrêté remplace l'arrêté royal du 9 novembre 1992 portant création d'une commission des accords fiscaux préalables afin d'intégrer la procédure d'accords préalables en matière d'impôts indirects (instaurée par la loi du 30 mars 1994 portant exécution du plan global en matière de fiscalité ­ Moniteur belge du 31 mars 1994) à la procédure déjà existante en matière d'impôts sur les revenus.

L'arrêté royal du 4 avril 1995 ne comporte pas de modifications fondamentales en ce qui concerne la procédure proprement dite. Une seule nouvelle disposition a été insérée par laquelle la commission des accords fiscaux préalables peut dorénavant se faire assister, lors de l'examen de la demande ainsi que lors de l'audition du demandeur ou de son conseil dûment mandaté ou de son avocat, par des fonctionnaires des deux administrations qui ne sont pas membres effectifs, et ce, en raison de leur connaissance du dossier et de leur expérience technique.

II. DISCUSSION GÉNÉRALE

D'après le ministre, il ne s'agit pas vraiment d'une législation fondamentale. Dès lors, il est très étonnant que ce projet soit évoqué.

Le président rétorque que le ministre ne devrait pas être étonné. On est toujours en pleine période de rodage de ces accords fiscaux préalables. Cette procédure était inhabituelle pour la Belgique quand elle a été introduite en 1992. L'administration fiscale a dû s'adapter fortement.

Le président demande au ministre de fournir des tableaux similaires à ceux repris au rapport de la Chambre des représentants (doc. Chambre, nº 1282/2, 97/98) mais mis à jour en date du 31 décembre 1997).

Le même intervenant demande au ministre s'il y a un quelconque délai pour la confirmation de l'arrêté royal du 4 avril 1995.

Un commissaire suivant se dit à son tour étonné qu'un arrêté royal du 4 avril 1995 n'ait été soumis au Parlement pour confirmation que le 13 novembre 1997.

Le ministre fait valoir que l'article 345, § 4, deuxième alinéa, C.I.R. 92, prévoit que les Chambres législatives seront saisies immédiatement si elles sont réunies, sinon dès l'ouverture de leur plus prochaine session, d'un projet de loi de confirmation des arrêtés pris en exécution de cet article.

La confirmation de l'arrêté royal du 4 avril 1995 relatif à la commission des accords fiscaux préalables était en première instance reprise dans un avant-projet de loi global qui prévoyait également la confirmation d'arrêtés royaux concernant le précompte professionnel et qui a été soumis à l'avis du Conseil d'État le 30 décembre 1996.

Dans son avis du 9 juin 1997, le Conseil d'État a fait remarquer que deux avant-projets de loi distincts devaient être déposés et que l'objet des arrêtés concernés devait être précisé dans l'exposé des motifs.

À la suite de cet avis, l'avant-projet de loi global initial a été réécrit complètement.

À la demande d'un autre membre, le ministre confirme que la commission dite du « ruling » n'est autre que la commission des accords fiscaux préalables.

Un intervenant suivant note que l'arrêté royal a uniquement pour objet d'assurer la cohérence des décisisons concernant des demandes mixtes sans que l'on ait à créer des organes administratifs supplémentaires ni à réformer en profondeur la procédure fiscale.

Le groupe politique que le membre représente n'a par conséquent aucune remarque fondamentale à formuler sur le projet de loi à l'examen. L'intervenant souhaite cependant profiter de la discussion pour exposer le point de vue de son groupe politique à l'égard de cette procédure. Il estime en outre qu'il importe de mesurer les effets de l'arrêté royal à la lumière de la pratique et d'entendre, à cette occasion, non seulement des membres de l'administration, mais aussi des contribuables. Le membre s'interroge sur la portée et sur l'interprétation concrète de toute cette législation. En effet, il n'est pas convaincu que le contribuable tire grand avantage de ce système. Il se met en effet dans une situation où il n'y a pas de possibilité de recours contre la décision de la commission.

En fin de compte, cette procédure fournit en fait à l'administration une espèce de levier lui permettant de moduler automatiquement les recettes de l'État en fonction de l'interprétation, large ou étroite, de la mesure anti-abus de droit. Pour le contribuable, l'insécurité sera, en fait, plus grande qu'elle ne l'était. En tout cas, il convient de se demander si le système en question n'est pas contraire au principe constitutionnel d'égalité.

Le membre se demande d'ailleurs si cette procédure ne permettrait pas à l'administration des Impôts de contraindre un contribuable à choisir le système suivant lequel il serait le plus taxé.

Le ministre communique la situation des demandes parvenues à la commission à la date du 31 décembre 1997 (voir annexe nº 1).

Un membre fait valoir que, si un contribuable a peur d'un ruling défavorable, il peut toujours se désister.

D'après l'intervenant, cela explique d'ailleurs le nombre élevé de désistements qui résultent d'une certaine crainte de se voir attribuer un « ruling » défavorable.

Le ministre confirme que le contribuable a effectivement le droit de se désister.

Un commissaire suivant estime que le contribuable pourra toujours se rabattre sur une application normale de la législation fiscale si l'accord qui lui est proposé ne lui paraît pas intéressant.

L'intervenant s'étonne que les objets de la demande n'aient été reconnus irrecevables que dans 51 des 242 cas dans lesquels une décision a été prise au 31 décembre 1996. Cela signifie soit que les contribuables ignorent comment rédiger la requête, soit que la matière est trop limitée.

Le ministre explique qu'au début, il y avait une grande méconnaissance du système. Le « ruling » n'est applicable que dans certains cas bien précis. Ils sont énumérés dans le C.I.R. 1992. Il ne s'agit pas d'un « ruling » général comme aux Pays-Bas.

Le ministre fournit une liste d'opérations susceptibles de faire l'objet d'un « ruling » (voir annexe nº 2).

Le ministre explique que le système du « ruling » est tout nouveau, ce qui implique presqu'une révolution mentale dans le chef des fonctionnaires. Pour cette raison, le Gouvernement a estimé préférable d'y aller progressivement. Le champ d'application a été progressivement élargi mais reste toutefois limité.

Un commissaire fait observer que jusqu'au 31 décembre 1996, seulement 21 personnes physiques ont introduit une demande d'accord fiscal préalable. Il imagine qu'une des raisons de ce nombre peu élevé est le fait que les dossiers qu'il faut introduire sont souvent très complexes et que cela dépasse les possibilités d'un particulier. De plus, alors que les P.M.E. en Belgique représentent plus de 90 % des entreprises, il n'empêche qu'elles ne représentent que 34 % des demandes contre 52 % pour les grandes entreprises qui disposent en général de meilleurs conseillers fiscaux.

Le membre rappelle qu'il y a quelques années, la presse fiscale avait formulé beaucoup de critiques à l'égard de la pratique en matière de « ruling ». Notamment le nombre de cas de non-décision, de déclarations de non-compétence, etc., était énorme. On reprochait aussi de ne pas publier toutes les discussions de façon anonyme, ce qui a fait qu'il n'y avait pas de jurisprudence. Est-ce qu'il y a déjà des progrès en la matière ?

Le ministre répond par l'affirmative.

Le préopinant demande aussi si le nombre de désistements, de refus, etc., s'est réduit. De plus, quelle est la proportion des décisions de « ruling » publiées d'année en année ?

Un membre souligne que le Conseil d'État a fait observer qu'en application de l'article 14, 1º, a), de l'arrêté royal du 16 novembre 1994 relatif au contrôle administratif et budgétaire, l'arrêté royal du 4 avril 1995 eût dû être soumis, à l'état de projet, à l'avis de l'inspecteur des Finances. Il demande si l'on a consulté celui-ci.

Le ministre répond que l'arrêté royal du 4 avril 1995 relatif à la commission des accords fiscaux préalables n'a pas été soumis à l'avis de l'inspection des Finances parce qu'il a été jugé que cet arrêté n'avait aucune incidence budgétaire. À cet égard, il est à noter que l'arrêté royal du 4 avril 1995 a été rédigé sur la base de l'arrêté royal du 9 novembre 1992 portant création d'une commission des accords fiscaux préalables pour lequel l'avis préalable de l'inspection des Finances n'avait pas davantage été demandé, pour la même raison. En plus, l'arrêté du 9 novembre 1992 a été soumis à l'avis du Conseil d'État.

Le ministre renvoie aux tableaux actualisés des demandes parvenues à la commission des accords préalables fiscaux (voir annexe nº 1).

Il y a notamment un tableau reprenant le résultat des décisions prises jusqu'au 31 décembre 1997 par article et par catégorie de contribuable.

Ce tableau montre que 53 % des demandes concernent les grandes entreprises, 36 % les P.M.E. et 7 % des personnes physiques.

Il y a également des indications plus détaillées selon le type de matières; le nombre de décisions prises en ce qui concerne les apports (22); le nombre de décisions concernant des fusions-scissions et opérations assimilées à une fusion (181) avec le détail par type d'opération. Il y a six cas de décisions concernant les changements de contrôle et le nombre de décisions concernant les revenus définitivement taxés s'élève à 11. Concernant la qualification juridique, le nombre de décisions est de 48. Concernant les impôts indirects, le nombre de décisions s'élève à 19.

Le ministre renvoie également au tableau qui concerne uniquement les décisions prononcées au cours de l'année 1997.

Il communique également une liste des opérations et des faits visés par l'article 345, § 1^er , premier alinéa, du C.I.R. 1992. Celle-ci reprend les opérations et les faits qui peuvent donner lieu à un ruling. Comme l'on a procédé par extension successive, il est bon d'avoir une vue d'ensemble actualisée (voir annexe nº 2).

La liste reprend également les opérations et faits en matière d'enregistrement et de droits de succession.

Le ministre évoque les principes directeurs qui se trouvent à la base de la décision de publier ou non une décision de ruling. La règle est que normalement la décision est publiée. Le ministre déplore toutefois que cela se fasse avec beaucoup de retard. La commission des accords fiscaux préalables estime cependant devoir déroger à la règle générale de publication lorsque l'identité du demandeur ne peut être cachée ou lorsque des décisions relatives à un objet analogue et reposant sur une motivation identique ont déjà été publiées.

Le président demande quelle proportion des décisions est publiée.

Il demande également quel est le décalage moyen que l'on a enregistré entre la prise de décision et la date de publication.

Le ministre répond que la publication des décisions de la commission du « ruling » a pris du retard de sorte que des données précises ne peuvent être fournies concernant le pourcentage total des décisions publiées et la rapidité de publication. Il peut cependant communiquer que, au moment de la dernière publication, le nombre des décisions publiées correspondait plus ou moins à 61 % du total et que l'intervalle entre la décision et la publication variait plus ou moins entre 7 et 22 mois.

Le ministre confirme néanmoins avoir chargé l'administration compétente de résorber aussi vite que possible le retard dans les publications et en plus d'augmenter le nombre des décisions publiées et d'accélérer la publication.

Le président ajoute que, si 70 % des rulings sont publiés, cela paraît très bon. Par contre, le délai entre la décision et la publication ne paraît pas normal.

Le ministre précise que le problème est qu'il y a un énorme retard dans la publication des décisions. Par conséquent, par rapport au total des décisions prises au 31 décembre 1997, le pourcentage risque d'être faible parce qu'il y a encore beaucoup de ces décisions qui doivent être publiées et qui ne le sont pas encore. L'administration tente de justifier le retard pris par les publications. Une des raisons invoquées est la nécessité de traduire avant publication dans l'autre langue nationale.

Le même membre ajoute qu'il est évident que, comme il s'agit d'une forme de jurisprudence, il est intéressant que les personnes qui estiment qu'elles se trouvent dans une situation comparable, sachent aussi rapidement que possible la nature des décisions qui ont été prises.

Le ministre explique aussi pourquoi le nombre de demandes dont l'objet est déclaré irrecevable est aussi élevé. D'abord, le nombre élevé de ces cas est dû à la nouveauté de la procédure du ruling en Belgique et aux difficultés rencontrées par certains contribuables pour respecter les compétences très spécifiques ­ et somme toute ­ relativement restreintes au départ de la commission des accords fiscaux préalables, telles que le législateur les a précisées à l'article 345, § 1^er , du C.I.R. 1992. Le nombre élevé s'explique aussi par les difficultés rencontrées par certains contribuables pour appréhender correctement la notion de besoins légitimes à caractère économique ou financier sur lesquels reposent une bonne partie des décisions de la commission.

Au début, en 1993 et 1994, les demandeurs ont ainsi posé de nombreuses questions pour lesquelles la commission des accords fiscaux préalables n'était pas compétente. L'évolution la plus récente montre que le nombre de demandes déclarées irrecevables est retombé à un niveau qui se situe aux alentours de 20 %. Ces cas concernent essentiellement des personnes physiques et des très petites sociétés qui ont manifestement plus de difficultés à s'adapter à une procédure qui requiert néanmoins des connaissances relativement pointues et très spécifiques en matière fiscale.

Le ministre explique les effets d'un non-accord et les moyens de recours du contribuable. Il précise que c'est la loi qui attache un effet à l'accord préalable de la commission. Cet accord est opposable à l'administration et la lie pour l'avenir. Comme cet accord porte sur une condition d'application ou de non-application d'une disposition fiscale, il a pour effet que l'administration fiscale devra ou non appliquer la disposition fiscale pour laquelle l'accord a été demandé. L'accord préalable donné engage donc l'administration fiscale concernée pour l'avenir si les opérations lui ont été présentées de bonne foi avant leur réalisation. Le rôle du contrôleur des contributions directes ou du receveur de l'enregistrement est de suivre cette décision lors de l'établissement de l'impôt ou de l'enregistrement de l'acte ou des actes réalisés en opération ou lors de la liquidation des droits de succession.

Et le ministre d'ajouter que, si les opérations se déroulent comme on les a présentées, l'administration est liée par l'accord donné. L'article 45, § 3, du C.I.R. 1992, ainsi que l'article 106, alinéa 2, du Code des droits de succession, prévoient les cas dans lesquels l'administration fiscale n'est pas liée par l'accord de la commission. Il s'agit des cas où il apparaît que ces opérations ont été décrites de manière incomplète ou inexacte par le contribuable ou lorsqu'elles ne sont pas réalisées de la manière présentée par le contribuable ou encore lorsque les effets des opérations sont modifiées par un ou plusieurs autres opérations ultérieures desquelles il résulte que les opérations qui font l'objet de l'accord ne satisfont plus aux conditions exigées, c'est-à-dire aux conditions de présentation de bonne foi. Le rôle du contrôleur se limite à vérifier, lors de l'établissement de l'impôt ou de l'enregistrement de l'acte, si l'on ne se trouve pas dans un des trois cas où l'administration n'est pas liée par l'accord. Le ministre précise que, jusqu'à présent, l'administration n'a jamais recensé de cas pareils et n'a donc jusqu'à présent jamais remis en cause un accord.

Un commissaire estime qu'en offrant la possibilité de conclure des accords fiscaux préalables, l'on a nettement amélioré la procédure fiscale. Il souligne également qu'il y a, en l'espèce, une innovation pour l'administration fiscale.

Il se demande s'il arrive que l'on ouvre de nouvelles enquêtes à charge des personnes qui introduisent des demandes d'accord sur la base des informations que l'administration fiscale obtient par l'intermédiaire de celles-ci. Si oui, le fait d'avoir introduit une demande peut avoir des conséquences négatives pour les contribuables en question.

Le ministre fait valoir qu'il n'a pas connaissance de cas semblables. Cela n'empêche pas qu'il n'y aurait là rien d'illégal étant donné que la loi n'attache un effet qu'à l'accord. Par conséquent, en cas de refus d'accord préalable ou si la commission déclare la demande irrecevable, ce rejet ne lie ni le contribuable ni le contrôleur. L'administration peut donc mener des investigations à propos de l'opération qui avait fait l'objet d'une demande rejetée ou déclarée irrecevable. D'autre part, dans le même cas de figure, le contribuable conserve tous ses droits de recours in fine devant le pouvoir judiciaire.

L'intervenant précédent demande au ministre de chercher un moyen qui garantisse au contribuable qui aurait émis certaines réserves que le fisc n'« abusera » pas des informations qu'il aurait fournies dans sa demande. Grâce à une telle garantie, le nombre d'accords préalables augmenterait très probablement.

Le ministre confirme que cette idée mérite réflexion. Il souligne toutefois qu'une telle modalité ne correspond pas à la position adoptée par l'administration jusqu'à présent. Et le ministre d'ajouter qu'il ne faut pas non plus que cela devient un moyen pour le contribuable de se prémunir contre des investigations de l'administration.

Un autre membre insiste auprès du ministre pour qu'il prenne des mesures en vue d'augmenter le nombre des décisions et d'accélérer leur publication. La sécurité juridique s'en trouverait renforcée. Le membre estime qu'il convient de procéder également à la publication de décisions analogues à des décisions antérieures, pour que se constitue une sorte de jurisprudence fiscale fixe.

Le ministre partage l'avis de l'intervenant précédent. Il confirme que la publication régulière constitue un élément intéressant qui renforce la sécurité juridique puisque les contribuables savent mieux à quoi se tenir. À la limite, ils ne doivent même plus demander l'avis de la commission des accords fiscaux préalables puisqu'ils savent quelle est la jurisprudence. Le ministre s'engage à insister auprès de l'administration pour essayer de résorber ce retard. Des mesures ont déjà été prises. Un secrétariat spécifique a été créé par le directeur général de l'administration des contributions directes. Ce secrétariat a pour tâche de résorber ce retard anormal dans la publication des décisions.

III. VOTES

Comme aucun amendement n'a été déposé, la commission ne peut se prononcer que sur l'ensemble du projet de loi. Il a été adopté à l'unanimité des 8 membres présents.

Le présent rapport a été approuvé à l'unanimité des 8 membres présents.

ANNEXE 1

À la date du 31 décembre 1997, la situation des demandes parvenues à la commission s'établit comme suit :

Tableau suivant la langue utilisée par le demandeur

Tableau suivant l'objet de la demande

Parmi les 316 demandes parvenues à la commission à la fin 1997, l'état d'avancement des dossiers s'établit comme suit :

Tableau par catégorie de contribuables
et par langue sur la base des dossiers terminés

Définitions des catégories

La notion de personne physique est identique à celle utilisée à l'I.P.P.

La distinction entre P.M.E. et grandes entreprises repose sur le droit comptable qui prévoit que les P.M.E. peuvent tenir leur comptabilité sous une forme abrégée.

La dernière catégorie est formée par les demandeurs qui n'entrent dans aucune des trois autres.

Classification des décisions

Dans la mesure où les demandes portent sur plusieurs articles pour lesquels la commission est compétente et concernent éventuellement plusieurs contribuables, les 299 dossiers terminés correspondent à 356 décisions dont le détail figure dans le tableau ci-après :

Résultats des décisions prises jusqu'au 31.12.1997 :

Résultats des décisions prises jusqu'au 31.12.1997 par article et par catégorie de contribuables :

Apports

Décisions prises jusqu'au 31.12.1997 relatives à l'article 46, § 1^er , alinéa 1^er , 2º, C.I.R. 92 :

Fusions, scissions et opérations assimilées à une fusion

Décisions prises jusqu'au 31.12.1997 relatives à l'article 211, § 1^er , alinéa 1^er , C.I.R. 92 :

Détail des décisions par opération :

Changements de contrôle

Décisions prises jusqu'au 31.12.1997 relatives à l'article 207, alinéa 3, C.I.R. 92 :

Revenus définitivement taxés

Décisions prises jusqu'au 31.12.1997 relatives à l'article 203, C.I.R. 92 :

Qualification juridique

Décisions prises jusqu'au 31.12.1997 relatives à l'article 344, § 1^er , C.I.R. 92 :

Impôts indirects

Décisions prises jusqu'au 31.12.1997 relatives à l'article 18, § 2, du Code des droits d'enregistrement :

Résultats des décisions prises au cours de l'année 1997

Le tableau ci-après reprend, par article et par catégorie de contribuables, les décisions prononcées au cours de l'année 1997 :

Fusions, scissions et opérations assimilées à une fusion

Décisions prises au cours de l'année 1997 relatives à l'article 211, § 1^er , alinéa 1^er , C.I.R. 92 :

Détail des décisions prises au cours de l'année 1997 par opération :

ANNEXE 2

Liste des opérations et des faits pour lesquels la commission est compétente (article 345, § 1^er , premier alinéa, du C.I.R. 92 et article 18, § 2, du Code des droits d'enregistrement et article 106, alinéa 2, du Code des droits de succession)

A. Opérations et faits qui doivent répondre à des besoins légitimes de caractère financier ou économique :

1º l'apport d'une ou plusieurs branches d'activité ou d'une universalité de biens à une société;

2º la prise ou le changement de contrôle d'une société dans le cadre de la récupération des pertes antérieures;

3º la fusion par absorption ou par constitution d'une nouvelle société, la scission par absorption ou par constitution de nouvelles sociétés ou les opérations assimilées à une fusion de sociétés;

4º les réductions de capital précédant des augmentations de capital dans le cadre de l'octroi du taux réduit de PrM. à 15 % sur les dividendes d'actions ou parts;

5º la qualification juridique donnée par les parties à un acte ainsi qu'à des actes distincts réalisant une même opération (article 344, § 1^er , C.I.R. 92);

6º les dispositions visées aux articles 18, § 2, du Code des droits d'enregistrement et 106, alinéa 2, du Code des droits de succession sont équivalentes à celles de l'article 344, § 1^er , C.I.R. 92.

L'article 18, §§ 2 et 3, du Code précité stipule :

« § 2. N'est pas opposable à l'administration de la taxe sur la valeur ajoutée, de l'enregistrement et des domaines, la qualification juridique donnée par les parties à un acte ainsi qu'à des actes distincts réalisant une même opération lorsque l'administration constate, par présomptions ou par d'autres moyens de preuve, que cette qualification a pour but d'éviter des droits, à moins que le contribuable ne prouve que cette qualification réponde à des besoins légitimes de caractère financier ou économique.

§ 3. L'administration de la taxe sur la valeur ajoutée, de l'enregistrement et des domaines donne, par écrit, un accord préalable sur le fait que, pour l'application du § 2, la qualification juridique réponde bien à des besoins légitimes de caractère financier ou économique.

Le défaut de réponse de l'administration de la taxe sur la valeur ajoutée, de l'enregistrement et des domaines dans le délai déterminé par le Roi équivaut à un accord préalable. »

Dans la circulaire nº 11 du 20 novembre 1996 (recueil général de l'enregistrement et du notariat, nº 24.682), l'administration a précisé que :

« La mesure anti-abus de droit n'est applicable qu'aux opérations entrant dans la sphère des activités économiques. Les opérations accomplies dans le cadre de la gestion du patrimoine privé sortent du champ d'application de cette disposition. Ceci a pour conséquence que l'article 106, alinéa 2, du Code des droits de succession perd son utilité. »

7º la vente, la cession ou l'apport d'actions, d'obligations, de créances ou d'autres titres constitutifs d'emprunts, de brevets d'invention, de procédés de fabrication, de marques de fabrique ou de commerce, ou de tous autres droits analogues ou de sommes d'argent, à un contribuable non-résident, qui, en vertu des dispositions de la législation du pays où il est établi, n'y est pas soumis à un impôt sur les revenus ou y est soumis, du chef des revenus produits par les biens et droits aliénés, à un régime de taxation notablement plus avantageux que celui auquel les revenus de l'espèce sont soumis en Belgique.

B. Autres cas pour lesquels la commission est compétente :

1º un avantage consenti par une entreprise établie en Belgique n'est pas considéré comme anormal ou bénévole lorsqu'il est accordé :

­ à un contribuable non-résident à l'égard duquel l'entreprise précitée se trouve directement ou indirectement dans des liens quelconques d'interdépendance;

­ à un contribuable non-résident ou à un établissement étranger, qui, en vertu des dispositions de la législation du pays où ils sont établis, n'y sont pas soumis à un impôt sur les revenus ou y sont soumis à un régime fiscal notablement plus avantageux que celui auquel est soumise l'entreprise établie en Belgique;

­ à un contribuable non-résident qui a des intérêts communs avec le contribuable ou l'établissement précité;

2º dans le cadre de la déductibilité des frais professionnels, les intérêts, redevances pour la concession de l'usage de brevets d'invention, de procédés de fabrication et autres droits analogues ou les rémunérations de prestations ou de services répondent bien à des opérations sincères et réelles et ne dépassent pas les limites normales lorsqu'ils sont payés ou attribués directement ou indirectement à un contribuable non-résident ou à un établissement étranger, qui, en vertu des dispositions de la législation du pays où ils sont établis, n'y sont pas soumis à un impôt sur les revenus ou y sont soumis, pour les revenus de l'espèce, à un régime de taxation notablement plus avantageux que celui auquel ces revenus sont soumis en Belgique;

3º les dividendes répondent aux conditions de déduction à titre de revenus définitivement taxés visées à l'article 203, C.I.R. 92.